自建自用自售建筑物涉税处理要慎重

来源: | 发布时间:2020-08-03 01:07

  《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》(以下简称《细则》)规定,对单位或者个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售明确应当视同发生应税行为征收营业税,本文从自建自用自售代建等方面对有关税收政策进行阐述及风险提示,旨在帮助纳税人准确把握税收政策,谨慎处置相关事宜,规避涉税风险。

  什么是自建行为
  关于自建行为的定义,新《细则》第五条规定,纳税人有下列情形之一的,视同发生应税行为:“单位或者个人自己新建(以下简称自建)建筑物后销售,其所发生的自建行为”,可以理解“自建行为”是指单位或者个人自己新建建筑物的行为。

  所谓自己新建建筑物,是指拥有施工能力的单位或个人自行建造建筑物后供自己使用或对外销售的行为。就其形式来看,自建行为有自建自用、自建自售和自营工程等。

  按照《国家税务总局关于营业税若干征税问题的通知》(国税发[1994]159号)“关于自建建筑物征税问题”的解释,是指单位或个人在1994年1月1日以后建成并未缴纳“建筑业”营业税的建筑物。

  风险提示:
        一是所谓“自建”是指单位或者个人自己新建建筑物的行为。这里的“自己”是指拥有施工能力的单位或个人。

  二是指1994年1月1日以后建成并未缴纳“建筑业”营业税的建筑物,如果已经缴纳了建筑环节营业税,虽符合“自建”定义仍无需再缴纳建筑业营业税;1994年1月1日以前建成虽符合“自建”定义现销售的仍无需缴纳建筑业营业税。

  自建自用涉及哪些税收
  自建自用不缴纳营业税。自建自用,顾名思义是为了满足自己生产或生活的需要,单位或个人自行建造建筑物后供自己使用。根据《细则》第五条的规定,对单位或个人自建建筑物,凡用于销售的应当缴纳建筑业营业税;只要没有发生销售行为,例如用于自用、出租、对外投资等,就不能“视同发生应税行为”,其自建行为不缴纳营业税。

  自建自用房屋需要缴纳房产税。根据《财政部、国家税务总局关于房产税若干具体问题的解释和暂行规定》((86)财税地字第8号)第十九条“关于新建的房屋如何征税”问题,纳税人自建的房屋,自建成之次月起征收房产税。根据上述规定,按建成之次月起或验收之次月起开始计算房产税,不满一个年度的应按从开始计征月份起的次月开始算起,对于实际使用前的月份可在按年计算的房产税中进行相应比例的扣减。

  房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房需要缴纳房产税、城镇土地使用税。《国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》(国税发[2003]89号)明确,房地产开发企业自用、出租、出借本企业建造的商品房,自房屋使用或交付之次月起计征房产税和城镇土地使用税。

  风险提示:
      《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》(财税[2008]152号)明确“纳税人因房产、土地的实物或权利状态发生变化而依法终止房产税、城镇土地使用税纳税义务的,其应纳税款的计算应截止到房产、土地的实物或权利状态发生变化的当月末”,因此,对房地产开发企业建造的商品房用地,在商品房出售之前,应依照规定征收城镇土地使用税;终止缴纳的时间应以商品房出售双方签订销售合同生效的次月起。

  自建自售“视同”发生应税劳务
  对于自建自售,《细则》明确“视同”提供应税劳务,对“自建”环节征收建筑业营业税,制定这项税收政策的立法本意主要是为了平衡税收负担,确保自建自售建筑物和采取发包方式由外单位承接的建筑物税负公平。但对自建自售业务的自建行为在征税时,由于其收入要在不动产销售时才能体现,因此必须对自建环节建筑业营业税计税依据进行核定,税法规定可顺序按该纳税人当月或最近时期提供的同类建筑劳务的平均价格核定,如果纳税人当月或最近时期没有提供同类建筑劳务的,则按组成计税价格核定,组成计税价格=工程成本×(1+成本利润率)÷(1-营业税税率),政策授权成本利润率由省、自治区、直辖市税务局确定。

  对单位销售自建房屋,如果房屋是由本单位所属施工队伍建造的,应在征收“销售不动产”营业税的同时征收“建筑业”营业税;如果房屋是由其他单位或个人施工建造的,只征收“销售不动产”营业税,不征收“建筑业”营业税。

  对个人销售自建自用住房,如果房屋是由本人(含家庭成员)建造的应在销售时征收“建筑业”营业税。如果房屋是由其他单位或个人施工建造的,不征收“建筑业”营业税。根据《财政部、国家税务总局关于调整房地产市场若干税收政策的通知财税字[1999]210号规定,个人自建自用住房,销售时免征营业税,笔者理解应当是免征销售不动产营业税,而对个人自建自用住房销售则应按照现行政策,对照上述原则确定是否征收“建筑业”营业税。

  对“代建”房屋行为,《国家税务总局关于“代建”房屋行为应如何征收营业税问题的批复》(国税函[1998]554号)明确,对房地产开发企业(以下简称甲方)取得土地使用权并办理施工手续后根据其他单位(以下简称乙方)的要求进行施工,并按施工进度向乙方预收房款,工程完工后,甲方替乙方办理产权转移等手续。甲方的上述行为属于销售不动产,应按“销售不动产”税目征收营业税;如甲方自备施工力量修建该房屋,还应对甲方的自建行为,按“建筑业”税目征收营业税。

  风险提示:
    对纳税人自建住房销售给本单位职工,属于销售不动产行为,应照章征收营业税。如果该住房是由本单位所属施工队伍建造的,则还应征收“建筑业”营业税,否则,不予征收。

  财政部、国家税务总局《关于单位低价向职工售房有关个人所得税问题的通知》(财税[2007]13号)规定,根据住房制度改革政策的有关规定,国家机关、企事业单位及其他组织在住房制度改革期间,按照所在地县级以上人民政府规定的房改成本价格向职工出售公有住房,职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益,免征个人所得税。

  除上述规定情形外,单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工,职工因此而少支出的差价部分(职工实际支付的购房价款低于该房屋的购置或建造成本价格的差额),属于个人所得税应税所得,应按照“工资、薪金所得”项目缴纳个人所得税。

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